基于长尾理论的中小会计师事务所业务发展模式创新

——以山东省注册会计师行业为例

 

随着政府减政放权、行政审批事项的减少，验资、工商年检等业务取消，一些依靠传统业务经营的中小会计师事务所，在市场竞争中正面临着极大的竞争压力。中小会计师事务所必须考虑如何通过创新和发展，来获得事务所的发展壮大、提高事务所的竞争力。美国人克里斯·安德森的长尾理论指出：只要产品存储和流通的渠道足够大，需求不旺或销量不佳产品所共同占据的市场份额可以和那些少数热销产品所占据的市场份额相匹敌甚至更大，即众多小市场汇聚成可产生与主流相匹敌的市场能量。根据长尾理论给我们的启示，只有重要的人或重要的事被人们关注，而大部分的人或事往往被忽略。我们可以用一个形象化的常态分布曲线来表示这种现象，即人们只注意到曲线的“头部”而忽略曲线“尾部”。把这个理论应用到会计师事务所行业，大型会计师事务所往往仅关注为数不多的重要的优质客户，而对大多数的一般客户不予重视。中小会计师事务所如果能够迅速抓住“尾部”的客户群，将会获得丰厚的收益，甚至会超过“头部”。这就需要中小会计师事务所充分发挥自身优势，给自己准确定位，精准服务于某一个细分市场或一种服务，创造和保护“长尾市场”，创新业务模式，走个性化和专业化发展的路子。本文根据长尾理论，结合会计服务行业的特点，通过对山东省中小会计师事务所的生存空间和发展方式进行分析，提出中小会计师事务所应该以差异化战略为指导，如何去发现和开拓长尾市场，创新业务模式，实现行业的跨越式发展。

一、山东省中小会计师事务所发展现状

根据近年来山东省注册会计师协会公布的行业数据，发现山东省会计师事务所（以下简称“事务所”）规模偏小，分布不均衡，综合竞争能力不强；行业领军人才偏少，专业人才缺乏，人才流失严重，后备人才不足。自注册会计师在我国恢复执业以来，审计、验资、工程预决算审核历来是我国注册会计师行业的传统业务。从业务结构看，2017年山东省注册会计师行业的审计、工程预决算审核等传统业务收入占总收入的83%，非传统业务收入仅占17%，大大低于国际四大会计师事务所60%-70%的水平，低于全国30%左右的平均水平。受多方面因素的影响，人才流失问题也比较突出。当前会计师事务所外部竞争环境较差，低于成本价中标、不正当竞争、多头监管问题突出，事务所内部治理结构缺失，内部治理机制不完善，导致事务所面临着内外严峻的经营环境。

（一）中小会计师事务所偏多

根据山东省注册会计师协会公布的资料统计：

表1-1                                                   单位： 户、%、万元

 

年度	项目	<500万元	500-1000 万元	1000-5000 万元	>5000万元	合计
2015年度	机构数量	480	45	51	7	583
	比例	82.33	7.72	8.75	1.20	100.00
	业务收入	71,247.24	28,299.51	98,817.28	63,566.02	261,930.05
	比例	27.20	10.80	37.73	24.27	100.00
2016年度	机构数量	459	51	54	10	574
	比例	79.96	8.89	9.41	1.74	100.00
	业务收入	75,522.11	33,354.44	111,173.77	92,109.25	312,159.57
	比例	24.19	10.69	35.61	29.51	100.00
2017年度	机构数量	440	61	63	9	573
	比例	76.79	10.65	10.99	1.57	100.00
	业务收入	79,418.80	41,809.17	118,576.15	66,019.51	305,823.63
	比例	25.97	13.67	38.77	21.59	100.00

 

从上述资料可以看出，山东省年收入500万元以下的中小会计师事务所占山东省事务所的76.79%以上。

（二）注册会计师人数占比偏低

2017年度山东省注册会计师通过年检人数为6041人。参与山东省注册会计师行业收入排名的会计事务所有573家，其中年收入500万元以下事务所注册会计师人数2911人，占山东省注册会计师的48.19% 。山东省中小会计师事务所注师人数与事务所占比情况如下：

山东省中小会计师事务所注册会计师人数分布表

表1-2                                                  单位：万元、%

<50万元		50-100万元		100-200万元		200-500 万元
事务所	注册会计师	事务所	注册会计师	事务所	注册会计师	事务所	注册会计师
11.87	290人4.80	14.83	441人7.3	21.64	798人 13.21	28.45	1382人 23.88

 

（三）业务收入以传统业务为主

山东省中小会计师事务所目前仍以传统业务为主，综合竞争力不强。2015年，全国各会计师事务所的平均业务收入为 726万元，人均注册会计师业务收入为60.94万元。而山东省的这两个指标仅为393.42万元和41.76万元，较全国平均指标分别低45.81%和31.47%。目前，我国在境外成立成员中机构、分支机构或联系机构的会计师事务所有70多家，外省事务所在山东设立分所的有63家，而山东省仅有5家事务所在外省设立分所，提供境外服务的事务所几乎为零。2017年全国百强会计师事务所中，山东省仅有3家，业务收入规模最高的新联谊事务所仅列第34位，与山东省经济大省地位极为不符。

导致这种状况的外部因素是市场竞争偏好，大型企业和政府机关在招标选定会计师事务所的时候大多限定会计师事务所的全国排名、注师人数、收入规模，导致山东省具有规模的会计师事务所不得不加盟到北京、上海等全国性会计师事务所。内部原因是山东省内会计师事务所自脱钩改制后，合伙人的经营理念未更新，仍沿用过去的管理模式，导致内部激励机制、人才培养机制、市场反应机制等僵化，跟不上市场的变化，在市场竞争中处于劣势。

2015-2017年度山东省会计师事务所收入结构分析表   表1-3                                                                单位： 万元、%
收入项目		2015		2016		2017
		收入	占比	收入	占比	收入	占比
收入结构分析	审计业务收入	165,854.21	63.32	196,516.94	62.95	209,240.24	68.42
	咨询服务收入	23,254.48	8.88	24,868.26	7.97	34,291.07	11.21
	工程决算审计收入	36,131.75	13.79	42,445.47	13.60	18,297.91	5.98
	其他主营业务收入	12,162.46	4.64	17,050.21	5.46	18,102.74	5.92
	会计服务收入	6,244.99	2.38	8,822.68	2.83	9,406.53	3.08
	其他鉴证业务收入	3,346.52	1.28	4,027.34	1.29	5,856.33	1.91
	税务代理收入	3,382.46	1.29	5,968.80	1.91	3,474.43	1.14
	内部控制审计收入	3,635.24	1.39	3,632.86	1.16	3,428.06	1.12
	验资收入	2,390.81	0.91	2,867.82	0.92	2,244.33	0.73
	资产评估收入	1,904.38	0.73	2,639.17	0.85	579.60	0.19
	涉税鉴证收入	3,246.94	1.24	3,059.16	0.98	331.50	0.11
	主营业务收入合计	261,554.24	99.86	311,898.71	99.92	305,252.74	99.81
	其他业务收入	375.81	0.14	260.86	0.08	570.89	0.19
	业务收入合计	261,930.05	100.00	312,159.57	100.00	305,823.63	100.00

 

从上表可以看出，2015-2017年山东省会计行业的审计、工程预决算审核等传统业务收入占总收入的 75%-78%之间，非传统业务收入仅占22%-25%，不仅大大低于国际四大会计师事务所60%-70%的水平，也低于全国30%左右的平均水平。传统业务占比过高，导致各事务所在传统业务市场竞争激烈，以低收费、降低执业质量为代价承揽业务，独立性严重缺失，不正当竞争时有发生。

（四）执业人员老化严重

分析山东省执业注册会计师年龄状况发现，执业注册会计师人员年龄结构不合理，人员老化严重。具体数据如下：

山东省注册会计师年龄结构统计分析表 表1-6                                                            单位：人
年龄	2015年		2016年		2017年
	人数	占比%	人数	占比%	人数	占比%
30岁以下	160	2.77	245	3.97	396	5.96
30-50岁	3,432	59.49	3,712	60.07	3,992	60.12
50-60岁	1,202	20.84	1,230	19.91	1,250	18.83
60岁以上	975	16.90	992	16.05	1,002	15.09
合计	5,769	100.00	6,179	100.00	6,640	100.00

    

从上表可以看出，年轻执业人员数量偏低，年龄老化严重。其中50岁以上的执业人员占比在35%左右。说明目前我省执业注册会计师人员结构以中年居多，高水平的中、青年执业人员严重匮乏，执业队伍已呈现青黄不接的趋势，培养和发掘有潜力的年轻执业人员迫在眉睫，否则将严重影响我省注册会计师行业的发展。

（五）事务所地域分布不平衡

山东省会计师事务所地域收入分析表 表1-7                                                           单位：万元
地区	2015年		2016年		2017年
	业务收入	占比%	业务收入	占比%	业务收入	占比%
济南	111,537.54	42.58	140,284.31	44.94	119,182.87	38.97
青岛	53,623.77	20.47	60,446.76	19.36	60,149.04	19.67
临沂	15,641.68	5.97	18,018.68	5.77	20,404.46	6.67
烟台	12,973.83	4.95	14,137.20	4.53	15,442.36	5.05
潍坊	9,496.31	3.63	11,011.89	3.53	14,271.57	4.67
威海	8,432.81	3.22	10,141.67	3.25	9,358.03	3.06
济宁	8,139.80	3.11	8,953.68	2.87	9,026.86	2.95
淄博	7,151.36	2.73	7,982.56	2.56	9,527.38	3.12
东营	7,097.90	2.71	9,489.35	3.04	11,382.27	3.72
泰安	5,344.25	2.04	5,465.50	1.75	5,272.49	1.72
滨州	4,955.07	1.89	6,185.93	1.98	7,307.27	2.39
德州	4,137.28	1.58	4,709.44	1.51	6,317.33	2.07
聊城	3,727.51	1.42	4,589.86	1.47	5,502.13	1.80
枣庄	2,940.75	1.12	3,220.19	1.03	3,266.67	1.07
菏泽	2,915.90	1.12	3,093.71	0.99	4,570.40	1.49
日照	2,210.28	0.85	2,544.66	0.82	2,812.83	0.92
莱芜	1,604.01	0.61	1,884.15	0.60	2,029.68	0.66
合计	261,930.05	100.00	312,159.54	100.00	305,823.64	100.00

 

从上表可以看出，山东省会计师事务所数量虽多，但规模小，分布不均衡，直接影响了行业整体效益的提高。从地区分布看，事务所业务收入主要集中在济南、青岛两市，两地业务收入占到了全省收入的60%以上，13个的地市收入占比均在5%以下。当然这与我省的区域经济发展不平衡存在密切关系，但这并不意味着市场需求的减少，大量的需要本地化的个性化的会计服务市场并未得到有效供给。而很多中小事务所仍存在等靠要的思想，坐等客户上门，服务意识和创新意识不足，大量空白市场未能得到挖掘。

（六）高端专业人才缺乏

山东省注册会计师学历统计分析表 表1-8                                                             单位：人 学历 注册会计师数量 2015年 占比% 2016年 占比% 2017年 占比% 研究生 179 3.10 219 3.54 272 4.10 本科 3,041 52.71 3,268 52.89 3,528 53.13 专科 2,549 44.19 2,692 43.57 2,840 42.77 合计 5,769 100.00 6,179 100.00 6,640 100.00

 

从上表可见，中小会计师事务所执业人员学历层次偏低。其中，专科及以下学历在执业注册会计师占比高达40%以上，通晓专业技术、懂管理、善拓展、能创新的复合型人才，以及服务经济高端化、国际化发展和服务特殊领域的行业领军人才偏少。截至目前，全国行业领军人才已选拔培养314名，山东省仅有8名，占全国行业领军人才的2.55%。此外，受多方面因素的影响，会计执业人员人才流失问题也较为突出。据调查，近十年来山东省会计师事务所中大量具备丰富执业经验的业务骨干跳槽进入大中型企业、金融业及IT行业，或通过公务员或事业编考试进入机关事业单位，以及通过各种途径进入国际会计公司或省外机构。这些人员大多为有发展潜力、事务所欲重点培养的人员。大量执业人员在支持了相关行业发展的同时，也导致本行业后备人才不足，影响行业发展后劲，造成人员的青黄不接。

（七）市场发育尚不够成熟、存在不正当行业竞争

注册会计师行业准入门槛低、许可易、退出难，造成事务所数量多、小、散。受此影响，目前市场上以不正当方式承揽业务、恶性压价竞争、降低质量执业和执业人员兼职挂名现象仍较普遍，业务投诉现象时有发生，执业质量有待进一步提高。由于刚性退出规制不足，无论机构大小，只要不发生违法行为，就难以从行业中退出，影响行业健康有序发展。另外，民营经济对行业认知及需求度低，也对会计市场发育形成一定制约。

事务所执业环境差、行政干预多、会计市场乱。行政干预依然存在、影响事务所正常执业。有的地方政府仍然直接插手干涉事务所的内部事务。对事务所的检查与监督过多、过滥。脱钩改制后各政府执法部门依照职责，不断加大对事务所的监督，其中当然不乏依法办事行为，但是从实际情况来看，有些不是从保护事务所、促进事务所健康发展出发，而是从利用职权的角度开展工作，甚至出现超越职权、曲解政策的现象。这些都大大增加了事务所的负担，很多事务所一年内竟多次接受检查，在时间、精力、费用方面事务所不堪重负。

相关执业资格过多过乱、相关专业事务所蚕食注册会计师的业务。一是多种执业资格考试、注册、认定等迫使事务所、注册会计师承受很大的压力，花费了大量的时间、精力和费用，在一定程度上影响了正常执业。很多资格考试科目与注册会计师考试重复，而且有的难度大大低于注册会计师考试。二是各种专业事务所如资产评估所、工程造价咨询事务所、税务师事务所、土地估价所、财务咨询公司等相关中介机构，分挂不同执法部门，依靠行政干预承揽业务，严重蚕食了注册会计师的业务以及生存、发展空间。从是否有利于整个市场经济体制改革和发展的角度来看，这种“分割而治”的局面明显是不应该、不合理也是不必要存在下去，必须纳入统一管理，整顿好中介市场秩序，更好地服务于经济建设。

（八）事务所内部治理机制不健全

面对市场竞争，部分中小会计师事务所仍沿用过去脱钩改制前的管理模式，决策机制、市场反应、内部分配机制落后，内部管理混乱、频繁更换主任会计师、注册会计师频繁跳槽，思想不稳定的现象在一些事务所不同程度的存在着。造成内部管理混乱的原因主要有以下几方面：

一是主任会计师综合素质不高，缺少管理经验、领导艺术，决策不民主，甚至独断专行，不能与员工正常沟通，处理不好内部各方面权利义务关系，造成内部矛盾不断发生，人民来信呈上升趋势。

二是有些事务所分配制度不合理，不完善，新老人员之间、发起人与出资人、出资人与非出资人之间关系不协调，新旧矛盾交织凸现、人员思想不稳定。

二、基于长尾理论的会计服务市场分析

（一）会计服务中是否存在 “长尾”？

会计师事务所作为社会服务组织，它首先是以盈利为目的的经济组织形式存在，既然会计师事务所是以盈利为目的经济组织，获取最大化的经济利益就成为会计师事务所赖以生存和持续发展的根本，必然也是其生存发展的重要目标，事务所在会计服务市场中拥有的市场容量多少和事务所的业务规模决定了其盈利能力和利润空间。因此，事务所要生存和发展，首先必须在会计服务市场上占据一定的市场容量。对于事务所来说，拥有的会计服务市场容量越多，获取更多经济利益的机会就越大。

当前我国处于改革发展的攻坚阶段，社会经济发展对会计服务的需求也越来越多样化。 “十三五”规划中提出的经济社会发展的主要目标是：经济保持中高速增长，人民生活水平和质量普遍提高，国民素质和社会文明程度普遍提高，生态环境质量总体改善，各方面制度更加成熟更加定型。同时强调，实现“十三五”时期发展目标，破解发展难题，厚植发展优势，必须牢固树立创新、协调、绿色、开放、共享的发展理念。

《山东省委关于制定山东省“十三五”规划的建议》中指出：当前山东省正处于实现由大到强战略性转变的关键时期。这一时期，将完成全面建成小康社会的历史性任务，发展呈现新的阶段特征，产业升级提速、城乡区域一体、陆海统筹联动、生产力发展的多层次将为山东省经济发展提供更大潜力、韧性和回旋空间。“十三五”时期山东省经济社会发展的主要目标任务是，按照“一个定位、三个提升”的要求，围绕提前实现“两个翻番”，在全面建成小康社会进程中走在前列，把山东建设成具有较强核心竞争力、文化软实力和生态承载力的省份。

服务国家和山东省建设大局是注册会计师行业全体从业人员的崇高使命，也是会计服务行业持续快速发展的基础和源泉。特别是在国家全面建成小康社会、建设经济文化强省的进程中和经济新常态背景下，经济结构战略性调整、政府职能改革、财税金融体制改革、供给侧结构性改革、企业转型升级、资本市场改革、大众创业万众创新等，都为山东省注会、资产评估行业发挥作用提供了宏观政策环境，创造了巨大的服务需求，营造了更高的创新平台，为行业转型升级、创新发展提供了难得的发展契机，为行业服务促进山东省经济社会发展创造了更广阔的发展空间。这表明会计服务产业中的细分市场非常巨大，这为中小会计师事务所的生存和发展提供了很大的空间，形成了会计服务产业中的长尾市场。

（二）会计服务市场中的“98％法则”

克里斯·安德森认为，众多细分小市场汇聚成的市场容量可与主流大市场容量相抗衡，只要产品存储、流通的渠道、服务的范围足够多，需求不旺或销量不佳的“冷门”产品或服务所共同拥有的市场份额，可以和那些少数热销产品与服务所拥有的市场份额相匹敌甚至更大，被认为是对传统的“二八定律”彻底叛逆。该理论的前身是由ECAST公司的首席执行官范•阿迪布在统计网络音乐点播数据得出的“98％法则”，安德森研究许多资料和数据后发展了该法则，从统计学中“恐龙长尾分布”曲线得到启示，命名为“长尾理论”。

假设以会计师事务所的营收为纵坐标，以会计师事务所的排名为横坐标，画出一条二维曲线，明显可见该曲线有一条长长的“尾巴”，在统计学中这种形状的曲线被称为“长尾分布”。排在曲线最前面的少数大型会计师事务所可称为“大热门”事务所，众多中小会计师事务所在长尾中不断延伸，可称为“冷门”事务所。以山东省2017年度注册会计师行业排名为例，年收入5000万元以上的事务所仅9家，而年收入5000万元以下的事务所高达564家，占比高达98.43%。

在会计服务大市场中，全国性会计事务所能够依靠巨大的影响力和综合实力优势在更广阔的区域范围内获得较多客户的青睐。但不管多 “冷门”的事务所，营业额也不会为零，说明“冷门”事务所在市场中有一定的生存空间。

 （三）“二八原则”与“长尾理论”的比较

“二八原则”是19世纪末20世纪初意大利经济学家帕累托发现的。他认为，在任何一组东西中，最重要的只占其中一小部分，约20%，其余80%尽管是多数，却是次要的，因此又称二八定律。会计服务市场的 “二八原则”就是20％的会计服务或客户为事务所带来80％的利润，会计师事务所会着重发展关键的20％会计服务或高度关注重要的20％客户。为此，事务所往往只愿意为重要客户提供服务，或者积极维护与重要的20％客户之间的关系。大型会计师事务所正是采取了这种“抓大放小”的做法，去追逐利润，但会计市场中的另外80％的会计服务和客户却得不到满足。这为其余80%的中小会计师事务所提供了机会。

“长尾理论”对会计师事务所而言，就是要求关注会计服务市场80％的“冷门”及细分市场中大型事务所未能关注到的会计服务业务和客户，如果中小会计师事务所能够充分抓住这部分“小而多”的业务并有效降低成本运营，产生的盈利空间未必比“热门”事务所少，甚至可以超越后者。

在细分“冷门”市场中，市场容量足够大，市场竞争自然相对较少，中小会计师事务所能以此为突破点，通过会计服务细分市场的定位，有针对性地向客户提供自己擅长的个性会计服务，形成属于自己的长尾市场。通过不断创造、维护自己的长尾市场，维持自身的生存与发展壮大，将是中小会计师事务所的最佳选择。

特别是在我国当前处于经济转型期，在激烈的市场竞争中，细分市场专业化的个性会计服务越来越受到企业的重视。大量的中小企业由于经营规模、经营模式、市场竞争的差异化需要等，更需要根据自身企业的战略定位、经营环境、经营特点、发展阶段和偏好进行选择或定制符合自身实际的会计咨询服务，这为中小会计师事务所提供了重要的机遇。

（四）中小会计师事务所“长尾”识别判断

1．推动中小会计师事务所生存发展的因素。一是会计审计工具的升级与普及推动了会计服务的标准化模式。成熟的会计软件、审计软件的应用使得会计服务在大数据及互联网业态下呈现出模块化趋势，业务外包成为会计服务的重要模式。大数据和业务外包使得企业经营决策、内部控制、财务管理、会计信息处理及其他会计服务能够置于任何拥有标准化会计审计工具的事务所，事务所的服务能力因此而得到迅速提升。二是互联网的普及应用大大降低了中小会计师事务所联系既有服务对象和承接潜在服务对象的成本。通过互联网的推广应用，中小会计师事务所与既有服务对象和潜在服务对象之间能够更快捷、更全面地获取彼此之间的各种信息，拉近彼此之间的距离，节约资金成本和时间成本，为中小会计师事务所扩大服务能力提供空间和时间。三是专业会计信息平台的构建与完善促进会计服务市场供求双方紧密融合。通过会计服务市场供需双方的共同参与，专业会计信息平台能够及时提供各种会计服务供需信息及各相关部门的资讯，能让会计服务的供需双方在瞬间了解彼此的需要。同时，中国注册会计师协会及各地方注册会计师协会对事务所的扶持与指导也是连接会计服务需求和供给的途径之一。

2．中小会计师事务所的 “市场半径”。市场半径，指的是企业提供产品的市场范围，超过市场范围去提供产品和服务将受到多种限制。中小会计师事务所作为企业也存在市场半径，即在空间上受到供需平衡的限制，特别是在信息不顺畅时，中小会计师事务所具有典型的区域性特点。现代通信技术的发展和信息平台的建立完善使得事务所的“市场半径”不断得到突破和扩大，地域空间的限制不再是制约市场半径的主要因素。目前大型会计师事务所在全国范围内几乎都拥有自己的会计服务网络，便于区域内客户的选择，并加剧了跨区域会计师事务所的竞争。另外，会计服务具有不可储存、不可流通的特性，随着会计市场的不断细分，这使各种组织包括企业和非盈利组织几乎不可能在本地区从少数几家大型事务所享受到所有的会计服务，也为中小会计师事务所打造具有本土优势的服务提供了空间。

3．中小会计师事务所的成本考量。中小会计师事务所作为以盈利为目的的经济组织，收入和成本是影响其盈利能力的两个重要因素，在既定收入情况下，成本的下降意味着盈利水平的上升。安德森在《长尾理论》一书中提到：“万不可小视数以百万计的业余生产者”。在会计服务产业中，也存在着大量的业余生产者，并且力量依然不可小视。通过对从事会计服务的代理记账公司的分析，我们发现相当一部分记账人员都不是全职工作者，是一群典型的会计服务业余生产者，并且队伍庞大。中小型会计师事务所选择这部分业余生产者，可以节约人工成本，尽管他们专业化、标准化程度不高，但他们能灵活地以各种方式低廉地提供会计服务，从而使中小会计师事务所在满足服务对象需求的前提下降低经营成本。

4．信息网络技术的应用。从前面的推动中小会计师事务所生存发展的三种因素分析可见，信息网络技术的发展推动“长尾理论”在会计服务领域的应用，信息网络技术降低了中小会计师事务所与客户接触的时间成本和空间成本，从而降低了会计服务成本，促进了中小会计师事务所的发展。中小会计师事务所在互联网上建立自己的企业网站，透过互联网，客户在需要服务时可以搜索到许多会计服务公司，通过浏览企业网站了解事务所概况和会计服务的供应情况，同时可以参考网上对公司的评价，选择适合自己需求的会计师事务所。

三、中小会计师事务所基于长尾理论的业务发展模式创新策略

（一）以差异化战略开拓市场

差异化战略是开拓长尾市场的关键战略，也是中小会计师事务所获得生存能力并开拓市场的有效途径。有效的差异化战略能够壮大中小会计师事务所，使其在激烈的竞争立于不败之地。随着社会生产服务个性化文化的流行，公司越来越强调审计咨询等服务的个性化以满足自身需求。在长期低价竞争和无序过度膨胀的情况下，中小会计师事务所应选择差异化战略，针对不同客户在需求差异的影响下有针对性地提供会计服务，实现服务的个性化。通过提供不同功能的会计服务，建立自己的核心竞争力。

中小会计师事务所存在不同的发展优势。在以价格划分的细分市场中，中小会计师事务所的差异化优势集中于中低端市场，但中小会计师事务所容易陷入恶性价格竞争和薄利状态，必须在成本降低和执业质量保证之间进行平衡。在以地区细分的市场中，中小事务所的优势在于本土化，能为当地企业提供贴身服务，降低当地企业的服务交易成本；在以需求细分的市场中，中小事务所的优势在于多样化，能够满足不同客户的定制需求。不论是在根据价格、区域，还是在根据客户需求特点划分的细分市场，中小会计师事务所都必须在确定目标市场后，制定与本事务所相适应的差异化战略，根据客户需求提供个性化、专业化的服务，为客户创造价值，提高客户的满意度。在市场上与客户建立合作关系后，及时反馈客户对事务所的意见和建议，良好地管理客户关系，是保护长尾市场有效的途径之一。差异化战略并非单纯的标新立异，其关键落脚点是顾客的需求。需要中小会计师事务所洞察竞争对手的情况，找到竞争对手所忽视的，而又为企业所重视的领域实施差异化战略。

（二）适应经济新常态，全方位拓展新业务领域

紧紧围绕山东省提出的新旧动能转换实施意见，运用新技术、新业态、新模式，大力改造提升传统产业的新机遇。积极开拓信息服务业、科技服务业、商务服务业、外包服务业、文化创意产业、现代农业等领域的会计服务市场，以多元化发展为目标，丰富专业咨询服务品种，不断拓展新业务领域，引导事务所由单一业务模式向多元业务模式转变，由传统业务类型向非传统业务类型转变，由常规报表审计服务向深层次专业会计咨询服务转变，推进核心审计咨询业务转型升级，提升非传统鉴证业务所占比重，全面拓展新业务领域。

1．推动业务结构调整优化。中小会计师事务所应在巩固和深化审计业务等传统服务领域的情况下，持续拓展和做强做精核心业务。紧密围绕目前我国社会经济结构调整、企业产业转型升级、政府职能转变、国有企业混合所有制改革、多层次资本市场建设、供给侧结构性改革等改革发展方向和政策，创新服务品种、服务内容、服务方式，提升服务质量和服务水平。积极参与事业单位改制与资产划转、行政事业单位内控、农村集体经济改革等非营利组织的财务报表及其他审计业务。

2．大力开拓非传统审计业务领域。引导事务所以市场需求为导向，着眼新业态、新模式、高技术含量、高附加值业务领域，积极拓展政府购买服务、司法鉴定、并购重组、破产管理、工程咨询、投资绩效、内部控制评价、信贷资信证明等非传统审计业务。加大人才、技术投入，积极开发承接市场监督、社会管理、体制改革、战略决策、“PPP”、节能减排等新兴鉴证类业务；引导中小会计师事务所开发适合中小企业公司的秘书、财务外包服务、代理公司注册、评估、代理报关服务以及乡镇村社区财务管理等咨询业务领域。

3．拓展产业转型和结构调整专业服务。开发服务产品，特别对服务业关键领域如旅游、教育、医疗卫生、信息咨询和社会福利事业的体制改革、管理创新、调整升级等提供专业支持服务。适应供给侧改革，增强对工业产业结构调整的支撑服务，积极开展企业在研发、制造、营销和服务环节的各产业链中所需的专业服务需求，为企业降低制造成本提供专业服务；拓展专门化分工等关键环节与生产性服务环节的专业咨询，提升企业产品的附加值。

（三）以协同式合作发展提升竞争力

与具有不同核心竞争力的事务所进行互补性协同合作，可以解决中小会计师事务所整体会计服务体系不完备、综合竞争力不强的问题。对于中小会计师事务所来说，业务规模小，人力资源有限，走“小而全”的道路是不现实的，应选择适当的事务所进行联盟合作，实现各自核心能力的战略结合，提升中小会计师事务所的整体竞争力，从而提高服务水平。另外，通过协同合作，中小会计师事务所还能获得更多的客户资源和学习机会，降低人员管理成本和管理风险。如与专业的税务事务所和评估公司合作，能根据客户的需要，通过“接力”式会计服务活动过程提供综合的会计服务，满足企业全方位的服务需求；或进行跨地区会计、审计服务，使事务所充分利用其在各自地区的本地经营优势，提高执业人员的工作效率，降低人工成本。

（四）实施“人才兴业”战略，加快高端人才培养

人才是注册会计师行业发展的基石。随着注册会计师行业的不断发展，注册会计师人才的培养日益重要，注册会计师人才不仅需要具备专业实操能力，还应具备足够的理论知识。要以建设高端专业人才和创新团队为中心，以新业务领域复合型业务骨干人才培养为重点，采取分类别、专门化的选拔培养方式，做大高端人才增量，盘活后备人才存量，提高人才队伍整体素质。

1．大力推进人才培养重点工程和领军人才建设，加强金融审计、税务筹划、管理咨询、战略设计等高端业务人才培养。将行业高端管理人才、行业领军人才、新型业务人才、特殊需求专门人才培养，与政府各项人才工程相对接。统筹规划，同步实施，为会计师事务所培养和造就一批精通业务、善于经营、勇于开拓、具有战略思维的高素质、创新型高层次专业人才。

2．加强与高校及有关院所研究机构的合作。建立包括联合培养专业及实习基地在内的全方位行业人才供需对接和产学研联盟，加大高端人才培养力度，吸引更多后备人才进入注册会计师行业。

3．创新教育方式，以专业胜任能力培养为主线，优化培养形式和培养手段，改进培养机制。探索分级、分类、分模块培训，科学、合理地确定培训课程，全面提高培训教育的针对性和有效性。拓展市场化高端培训渠道，鼓励开设注册会计师专业的高等院校、会计专业学位试点院校、国内外专业培训教育机构、研究机构等参与高端职业继续教育，丰富高端人才培养市场化供给。充分调动机构人才培养“自动”机制，建立专业人力资源分类分级的培训体系。

4．建立健全人才录用、使用、培养、评价、晋升和分配机制。鼓励机构开展专业人员胜任能力评价工作，保障注册会计师入门进岗、专业晋级和合伙人晋升阶段胜任能力评价的有效性。建立和完善注册会计师人才激励制度，对贡献突出、敢于创新、诚信执业的注册会计师给予嘉奖，对行业做出突出贡献且无不良执业记录的注册会计师，优先聘为省、市级行业管理咨询专家，推荐进入行业协会、学会担任理事、市或区党代表、人大代表或政协委员。

四、结语

山东省经济总量一直以两位数的高速度增长，市场化程度不断加深，对山东省建立社会主义市场经济体系，打造世界先进制造业、现代服务业基地和全国创新区域提出了新要求。与整体经济及现代服务业的繁荣相比，中小会计师事务所在发展过程中却跟不上经济形势的变化，其服务水平达不到众多企业发展需求者的要求，规模过小、实力偏弱的山东中小会计师事务所亟待突破既有发展形态，实现质的飞跃。

会计服务市场的复杂多变，不断加剧的企业竞争，迫使中小会计师事务所需要创新发展观念。长尾理论为中小会计师事务所的发展指明了创新发展方向。前述分析可见，中小会计师事务所规模小、综合竞争力较弱，应认真分析自身的发展优势，制定差异化的企业发展战略，利用互联网和公共信息平台等资源，创造和保护属于自己的“长尾市场”，使其能够持续健康地生存和发展。

 

参考文献

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[3]山东省注册会计师、资产评估行业发展规划（2016-2020年）[EB/OL], http://www.sdwht.gov.cn/html/2016/szf_0914/36466.html, 2016-9-13

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[5] Chris Anderson《长尾理论》[M].乔江涛.北京:中信出版社,2006